COPTIS - Newsletter 5, Juni 2021 - Real Estate Tax

Keine Handänderungssteuer infolge Fondsleitungswechsel im Kanton Genf

Ein Wechsel der Fondsleitung bei einem vertraglichen Anlagefonds mit direktem Grundbesitz begründet formalrechtlich im Handänderungssteuerrecht zahlreicher Kantone grundsätzlich eine steuerbare zivilrechtliche Handänderung. Die aktuelle Rechtslage vermag der Spezialität dieser Transaktion nicht hinreichend Rechnung zu tragen, sodass sich eine Befreiung von der Handänderungssteuer nicht ohne weiteres ergibt. Viele Kantone haben aber ihre Praxis mittlerweile zugunsten der Steuerpflichtigen geändert und verzichten neuerdings auf die Erhebung der Handänderungssteuer.

Schweizer Immobilienanlagefonds nach der «Treuhandlösung»

Immobilienfonds können nach dem BG über die kollektiven Kapitalanlagen vom 23. Juni 2006 (KAG; SR 951.31) insbesondere als vertragliche Anlagefonds oder als Investmentgesellschaft mit variablem Kapital («SICAV») aufgelegt werden. Sie legen ihre Mittel in Immobilienwerte, insb. Grundstücke wie Wohnbauten, kommerziell genutzte Liegenschaften sowie auch Bauten mit gemischter Nutzung an.

Ein Immobilienfonds in Form eines vertraglichen Anlagefonds («Immobilienanlagefonds») hat keine eigene Rechtspersönlichkeit, denn dieser basiert auf einem Fondsvertrag, durch den sich die Fondsleitung verpflichtet, die Anleger nach Massgabe der von ihnen erworbenen Fondsanteile am Immobilienanlagefonds zu beteiligen und das Fondsvermögen gemäss den Bestimmungen des Fondsvertrags selbstständig und im eigenen Namen zu verwalten. Die Fondsanteile der Anleger verkörpern eine Forderung gegen die Fondsleitung auf Beteiligung an Vermögen und Ertrag des Immobilienanlagefonds und haben keine Sachherrschaft zum Inhalt.

Die Fondsleitung wird kraft Rechtserwerb an Grundstücken zur zivilrechtlichen Eigentümerin und Rechtsträgerin, welche als beauftragte Treuhänderin ihre Verfügungsmacht ausschliesslich im Interesse der Anleger innerhalb der Schranken des Fondsvertrags und des KAG ausübt. Die Grundstücke sind auf ihren Namen unter Anmerkung der Zugehörigkeit zum Immobilienanlagefonds im Grundbuch eingetragen.

Wechsel der Fondsleitung

Mittels Fondsleitungswechsel können die Rechte und Pflichten der Fondsleitung gestützt auf einem Übertragungsvertrag freiwillig auf eine andere Fondsleitung übertragen werden. Die FINMA genehmigt den Wechsel insb. dann, wenn die Fortführung des Immobilienanlagefonds im Interesse der Anleger liegt.

Tritt sodann die übernehmende Fondsleitung in den Fondsvertrag ein, gehen die Forderungen und das Eigentum an den zum Immobilienanalagefonds gehörenden Sachen und Rechten von Gesetzes wegen auf die neue Fondsleitung über. Die übernehmende Fondsleitung «erwirbt» damit das zivilrechtliche Eigentum an den zum Immobilienanlagefonds gehörenden Grundstücke gemäss Entscheid der FINMA («gesetzlicher Eigentumserwerb»).

Handänderungssteuerrecht im Kanton Genf (Les droits d’enregistrement)

Im Kanton Genf unterliegt jede entgeltliche Übertragung von Eigentum, Besitz oder Nutzniessung an unbeweglichem Vermögen, insb. der Verkauf, Käufereinsatz, Ersteigerung, Abtretung, Einbringung und Übernahme von im Kanton gelegenen Grundstücken der Handänderungssteuer. Die Abgabe («droit d’enregistrement») wird erhoben, sobald ein Rechtsgeschäft (obligatorisch oder freiwillig) öffentlich beurkundet wird. Der Abgabe unterliegen aber auch die unentgeltlichen Eigentumsübertragungen von Grundstücken, soweit diese keine Schenkung, Teilung oder Tausch darstellen. Die Steuer wird grundsätzlich vom Kaufs-/Erwerbspreis erhoben und beträgt 3%.
 

Aktuellste Rechtsprechung des Genfer Verwaltungsgerichts

Die Fondsleitung eines Immobilienanlagefonds beabsichtigte freiwillig die Übertragung ihrer Rechte und Pflichten mittels Übertragungsvertrag auf eine andere Fondsleitung («Fondsleitungswechsel»). Dadurch wurde die übernehmende Fondsleitung zur zivilrechtlichen Eigentümerin eines zum Immobilienanlagefonds gehörenden selbständigen und dauernden Baurechts im Kanton Genf.

Nach Auffassung der zuständigen Steuerbehörde beruht das Genfer Handänderungssteuerrecht auf einer strengen zivilrechtlichen Betrachtungsweise, sodass eine steuerpflichtige Eigentumsübertragung anzunehmen ist. Gegen diesen Entscheid gelangte die Beschwerdeführerin an das Verwaltungsgericht und machte geltend, dass infolge Unentgeltlichkeit kein steuerbarer Tatbestand vorliegen würde und dass ohnehin keine Eigentumsübertragung stattgefunden habe, weil das selbständige und dauernde Baurecht zum Immobilienanlagefonds gehöre.

Gemäss Urteil des Verwaltungsgerichts ist der Begriff der «Eigentumsänderung» im Genfer Handänderungssteuerrecht derart auszulegen, dass dabei der Inhalt des Eigentums im Sinne von Art. 641 Abs. 1 ZGB entscheidend ist. Demnach kann der Eigentümer in den Schranken der Rechtsordnung nach seinem Belieben über das Grundstück verfügen. Der Eigentümer ist befugt, dingliche Rechte zu begründen und die Zweckbestimmung zu verändern.

Dieser Inhalt des Eigentums kommt der Fondsleitung anders als einem Eigentümer im zivilrechtlichen Sinne gerade nicht zu, weil sie die Interessen der Anleger zu wahren hat, auch wenn sie unabhängig handelt. Das Genfer Verwaltungsgericht differenziert dabei zwischen zwei Hypothesen:
 

- Einerseits den Transaktionen, bei welchen die Fondsleitung im Rahmen ihrer Rechtzuständigkeit für Rechnung des Immobilienanlagefonds Grundstücke veräussert und damit den Erwerber zum zivilrechtlichen Eigentümer werden lassen

- sowie andererseits Transaktionen, welche ausschliesslich den treuhänderischen Aspekt betreffen, jedoch der Immobilienanlagefonds weiterhin wirtschaftlicher Eigentümer der Grundstücke bleibt.

Für Zwecke der Genfer Handänderungssteuer ist daher zwischen diesen beiden Hypothesen zu unterscheiden, wobei nur erstgenannte Transaktionen eine steuerpflichtige Eigentumsübertragung begründen, weil nur bei diesen der Inhalt des Eigentums im Sinne von Art. 641 ZGB auf einen Dritten übergeht. Damit kommt es infolge Fondsleitungswechsel zu keiner steuerbaren Eigentumsübertragung nach Genfer Handänderungssteuerrecht.

Fazit

Der Tatbestand der zivilrechtlichen Handänderung wird grundsätzlich durch ein Verpflichtungs- und Verfügungsgeschäft begründet. Basierend auf der in der Schweiz vorherrschenden «Theorie vom vollen Rechtserwerb» wird die Fondsleitung zur zivilrechtlichen Eigentümerin der Grundstücke, auch wenn sie gemäss Fondsvertrag und KAG in ihrer Verfügungsbefugnis eingeschränkt ist und ausschliesslich im Interesse der Anleger tätig wird.

Diese Art von «Treuhandeigentum» stellt sachenrechtlich keine besondere Art des Eigentums dar, sodass diese Tatsache auch im Handänderungssteuerrecht keine Beachtung findet, insb. dann, wenn dieses auf einer (strengen) zivilrechtlichen Sichtweise beruht.

Die tatsächliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück folgt grundsätzlich aus dem zivilrechtlichen Eigentum nach Art. 641 ZGB. Diese tatsächliche Verfügungsgewalt kann aber im Einzelfall auch anderen Personen als dem Eigentümer zufallen, wenn diese kraft gesetzlicher, vertraglicher oder faktischer Beziehungen zum Eigentümer über das Grundstück tatsächlich verfügen können (BGer 2C_9/2019 vom 29. Januar 2020 E. 3.2).

Der Tatbestand der zivilrechtlichen Handänderung wird in fast allen Kantonen der Handänderungssteuer unterworfen, ungeachtet ob damit auch die tatsächliche Verfügungsgewalt geändert hat. Damit kann der Inhalt von Art. 641 ZGB nicht für den Tatbestand der zivilrechtlichen Handänderung entscheidend sein.

Der Fondsleitungswechsel bedingte auch die Eigentumsänderung an zahlreichen Grundstücken in anderen Kantonen, welche sich erfreulicherweise gegen die Erhebung der Handänderungssteuer ausgesprochen haben, wenngleich formalrechtlich eine zivilrechtliche Handänderung stattgefunden hat. Die Begründungen, weshalb die Steuererhebung allerdings zu unterbleiben hat, könnten unterschiedlicher aber nicht ausfallen.